La Auditoría de Cuentas: Un Proceso en Constante Evolución

La auditoría pone de manifiesto la segunda fase en el proceso de institucionalización/regularización.

Evolución de la Normativa de Auditoría en España

En España, la normativa en materia de auditoría surge a raíz de la Ley de Auditoría de Cuentas en 1988, que marca el inicio en la historia del derecho de la auditoría. Esta normativa, de primera necesidad, presenta dos grandes bloques:

• Bajo la referencia del estatuto jurídico del auditor, que incluye todas aquellas previsiones que determinan la condición de auditor como profesional independiente, además de incluir también las normas a aplicar en el desarrollo de su actuación profesional.
• Un segundo bloque constituido por las normas sustantivas o marco sustantivo, que en este caso incluye la regulación de aquellos supuestos en los que procede la aplicación de esta técnica de revisión que es la auditoría. Supuestos entre los que destaca sobremanera la auditoría de cuentas anuales.

Institucionalización de la Información Económica

El denominado derecho de la auditoría tiene el objetivo de establecer un juicio sobre si se ha cumplimentado o no un marco jurídico en la auditoría. De este marco podemos deducir que, de una manera, el derecho de auditoría de nuestro tiempo, teniendo en cuenta estas fuentes formales, ha sufrido una evolución con origen en el Tribunal de Cuentas de 1988. El derecho de auditoría asume las pautas establecidas a nivel internacional. La Ley de Auditoría de Cuentas de 2015 también entra en este proceso de internacionalización.

Concepto de Auditoría

El vocablo auditoría tiene como idea control o fiscalización. Desde un punto de vista más técnico, la auditoría es una actividad de revisión o control sobre la aplicación de un marco legal. La auditoría es un modelo de control de legalidad destinado a trasladar a un documento una opinión profesional sobre el cumplimiento de un marco legal. Desde un punto de vista estrictamente legal, la auditoría como tal se condiciona por dos elementos distintos:

• El ejercicio o desarrollo de una actividad de control de fiscalización sobre si determinados estados financieros/contables son conformes o no a un marco legal. Ese control sobre esos estados financieros alcanza máxima relevancia en cuanto estos constituyen las cuentas anuales, de aquí deducimos dos modalidades de auditoría contable en relación a su objeto: auditoría de cuentas anuales y auditorías de otros estados financieros.
• Segundo, consiste en que dicha actividad ha de materializarse en un documento mercantil llamado informe de auditoría. Hasta tal punto esto es necesario, que en sentido estricto no cabe hablar de auditoría si tal proceso no finaliza con ese documento. La calificación de mercantil que se atribuye al informe de auditoría resulta relevante no tanto en derecho mercantil sino en otros sectores del derecho jurídico como el penal o criminal.

El Informe de Auditoría y sus Implicaciones

La eventual falsificación de tal documento puede ser objeto de sanción. Ese informe ha de plasmar una opinión profesional que transmite el juicio u opinión de su firmante acerca del grado de cumplimiento del marco legal que regule los estados contables objeto de revisión. Ese juicio se denomina opinión y puede presentar cuatro tipos o modalidades distintas:

1. La opinión favorable, lo que implica que tales estados contables son conformes al marco legal que los regula.
2. Desfavorable, lo que significa la opinión contraria.
3. Con salvedades, lo que indica que el auditor ha detectado determinados errores.
4. Opinión denegada, por las circunstancias que especifique, no ha podido extraer opinión alguna.

Evidentemente, el informe y el proceso de verificación que implica la auditoría producen consecuencias muy diversas y distintas. No solo el informe de auditoría de las cuentas anuales, sino incluso la propia intervención del auditor ante determinadas circunstancias o situaciones por las que puede atravesar el empresario responden a la modalidad de sociedad mercantil.

A lo largo de todo el marco regulador de esta modalidad de empresarios (Ley de Sociedades de Capital) se suceden las intervenciones del auditor, hasta el punto de que en ocasiones las propias decisiones de la sociedad vienen condicionadas en su eficacia por la intervención del auditor.

Estructura del Derecho de la Auditoría

El derecho de la auditoría presenta dos grandes bloques:

• Estatuto profesional del auditor: incluye todas aquellas disposiciones que regulan la condición de auditor y normas que se deben aplicar en el desarrollo de su actividad profesional.
• El marco sustantivo de la auditoría de cuentas, que se integra por aquellas disposiciones que regulan supuestos concretos de intervención donde debe intervenir el auditor.

Teniendo en cuenta esta normativa, podemos hablar de diferentes clases de auditoría de cuentas:

• Auditoría legal: aquella que se impone a un sujeto empresario en base a una decisión del legislador. Es el caso, por ejemplo, del artículo 263 de la LSC que obliga a toda sociedad de capitales a someter sus cuentas anuales a la revisión de un auditor de cuentas.
• Auditoría voluntaria: se trata de aquella auditoría decidida por la exclusiva voluntad del sujeto empresario. Los motivos de esto suelen vincularse a que el sujeto empresario quiere saber si sus cuentas presentan alguna deficiencia o irregularidades con el objetivo de mejorar la competitividad.
• La auditoría rogada: es aquella que viene impuesta como consecuencia de una resolución judicial acordada por petición de parte. El supuesto principal se incluye en el artículo 40 del Código de Comercio. Una de las partes solicita que se someta a la auditoría una de las partes. De acuerdo con el contenido de este precepto, son requisitos o elementos de este supuesto:

• Resolución judicial (sin ella no cabe hablar de auditoría). La resolución deberá adoptarse dentro de un procedimiento de carácter contencioso, que intenta resolver dos posiciones antagónicas.
• La resolución judicial a instancia de parte: origen dado a través de una solicitud de petición por parte de un sujeto en procedimiento contencioso.
• Petición fundada: procede de quien tenga un interés legítimo en el procedimiento, lo cual se concreta en la existencia de una relación jurídica entre el peticionario y el empresario.
• Quien solicite la auditoría deberá prestar caución suficiente para afrontar los gastos de la auditoría en el caso de que esta no presente la existencia de irregularidades en la contabilidad del empresario.

Auditoría Legal según el Artículo 263 de la LSC

Mención al supuesto especial de auditoría legal que recoge el artículo 263 del LSC:

Modelo de auditoría del cual toda sociedad de capitales viene obligada a someter sus cuentas anuales a la revisión de un auditor de cuentas. Modelo de auditoría por excelencia. Esta obligación, que en principio es universal, presenta en el propio precepto una limitación en su alcance: “las cuentas anuales deberán ser revisadas por el auditor de cuentas”. Excluye de esa obligación a determinadas sociedades de capital.

Lo que el legislador ha pretendido, siguiendo las pautas del derecho comunitario, es el proceso de revisión que implica al empresario de una sociedad que presente un mínimo relativo. El proceso de auditoría presenta unos costes que pueden no ser soportados por pequeñas entidades. Aunque siempre tienen abierta la posibilidad de una auditoría voluntaria, no pueden universalizarse.

Criterios para la Exención de Auditoría Obligatoria

El problema estriba en dónde establecer el límite, el cual ha venido fijado estableciendo tres parámetros distintos:

• El importe de partidas del activo (no supere 2.850.000 euros).
• El importe neto de la cifra de negocios (no supere 5.700.000 euros).
• El número de trabajadores del empresario (50).

Parámetros que se consideran para saber si son sociedades pequeñas o grandes. Toda sociedad que no supere durante dos ejercicios consecutivos dos de estos tres requisitos estará exenta de la obligación de auditar las cuentas.