Los Obligados Tributarios
El artículo 35 de la Ley General Tributaria (LGT) establece que son obligados tributarios las personas físicas o jurídicas y las entidades a las que la normativa tributaria impone el cumplimiento de obligaciones tributarias. El apartado 2 de este precepto añade una amplia enumeración que incluye a los sujetos de la obligación tributaria principal, de las de pagos a cuenta y de las de repercusión, así como a sus sucesores.
El Sujeto Pasivo (Contribuyente y Sustituto)
El sujeto pasivo es definido por el artículo 36 de la LGT como una especie dentro de la categoría genérica de obligado tributario. Dicho precepto prevé que el sujeto pasivo “es el obligado tributario que, según la ley, debe cumplir la obligación tributaria principal, así como las obligaciones formales inherentes a la misma, sea como contribuyente o sustituto del mismo”.
De este precepto podemos deducir que la nota que define la categoría de sujeto pasivo es la de quedar obligado al cumplimiento de las prestaciones tributarias que integran la obligación tributaria principal. Dado que el artículo 19 de la LGT establece que el objeto de dicha obligación es el pago de la deuda tributaria, podríamos identificar al sujeto pasivo con el deudor tributario.
Adicionalmente, el artículo 36 de la LGT establece otros deberes a cargo del sujeto pasivo, no pecuniarios y de carácter accesorio (obligaciones formales). En tercer lugar, destacar que la posición de sujeto pasivo ha de ser designada por la ley, a diferencia de otros obligados tributarios que puedan ser establecidos por normas reglamentarias.
Contribuyente
Es definido por el artículo 36.2 de la LGT como el sujeto pasivo que realiza el hecho imponible. Es el titular de la capacidad económica manifestada y, por tanto, debe asumir la obligación tributaria principal.
Sustituto del Contribuyente
De acuerdo con el artículo 36.3 de la LGT, es el sujeto pasivo que, por imposición de la ley y en lugar del contribuyente, está obligado a cumplir la obligación tributaria principal, así como las obligaciones formales inherentes a la misma.
Obligados a Realizar Pagos a Cuenta
La Ley General Tributaria considera integradas en la relación jurídico-tributaria a las obligaciones de realizar pagos a cuenta. Forman parte de la configuración de tributos como el IRPF y el Impuesto sobre Sociedades, siendo estas obligaciones de pagos a cuenta:
- Los pagos fraccionados: El obligado a realizarlos es el propio contribuyente que, además de su deber de pagar la obligación principal y de los deberes formales correspondientes, tiene además, en determinados supuestos, la obligación de realizar pagos fraccionados o adelantados, que se deducirán de su deuda final. La obligación de realizar estos pagos es autónoma e independiente de la obligación principal (puede ser sancionada a través de un procedimiento independiente), pero el sujeto es el mismo.
- Las retenciones: Aparecen en el régimen de gestión del IRPF y del Impuesto sobre Sociedades. Se establece en estos tributos que los pagos realizados a los sujetos pasivos de estos impuestos, estarán sujetos en determinados casos a retención por el pagador en concepto de ingreso a cuenta de la obligación del sujeto principal. El sujeto obligado a practicar la retención sobre el contribuyente y a realizar su ingreso en el Tesoro es un tercero denominado retenedor. La obligación del retenedor es la de llevar a cabo la retención en el porcentaje establecido en la normativa reguladora y realizar su ingreso en los plazos fijados por la normativa. Esta obligación es autónoma e independiente de la obligación principal correspondiente al contribuyente a quien se le practica la retención. La obligación de retener nace de su propio presupuesto de hecho, que consiste en la realización de pagos comprendidos dentro de la categoría de sujetos a retención en la ley de cada tributo.
- Los ingresos a cuenta: Se aplica esta figura a los supuestos de pago en especie, no siendo posible la aplicación del mecanismo de la retención. El pagador ingresará, en concepto de ingreso a cuenta, la cantidad correspondiente a la aplicación del tipo de retención sobre el valor de mercado de la prestación en especie.
Los Responsables. Concepto
La Ley General Tributaria regula la figura del responsable del tributo como un tercero ajeno al hecho imponible pero que, por mandato de la ley, se coloca junto al sujeto pasivo para responder de la deuda tributaria, pero sin desplazar a éste ni alterar su posición de obligado, sino como elemento personal añadido en función de garantía del tributo.
Por tanto, será necesaria la realización del presupuesto de hecho en virtud de la cual, quien se vea incurso en el mismo responderá de las obligaciones materiales o pecuniarias del deudor principal, pero nunca de las de carácter formal, que continuarán a cargo de éste.
En cuanto a la extensión de la responsabilidad, regulada en el artículo 41.3 de la LGT, alcanza a la totalidad de la deuda tributaria exigida en periodo voluntario, no incluyendo las sanciones. Por lo que se refiere a los intereses y recargos por impago en periodo voluntario, establece el apartado tercero que se exigirán al responsable cuando él mismo incumpla el periodo voluntario que se le concede para ingresar.