Rentas Estimadas en el IRPF

Las rentas estimadas no son rentas reales, sino estimaciones sin flujo financiero actual. Este concepto se encuentra recogido en el art. 6.5, que debe ser complementado por el art. 40. Este último establece la presunción de onerosidad, que no es otra cosa que una presunción de realización del hecho imponible (HI) del IRPF. El art. 6.5 establece que se presumirán retribuidas, salvo prueba en contrario, las prestaciones de bienes, derechos o servicios susceptibles de generar rendimientos del trabajo o de capital.

El art. 40 regula la valoración de rentas estimadas. La valoración a la que se refiere el art. 6.5 se efectuará por el valor normal en el mercado, entendiéndose por este la contraprestación que se acordaría entre sujetos independientes, salvo prueba en contrario (regla general).

Reglas especiales de valoración

40.2: Si se trata de préstamos o operaciones de captación o utilización de capitales ajenos, se entenderá por valor normal en el mercado el tipo de interés legal del dinero que se halle en vigor el último día del periodo impositivo (regla especial).

El art. 6.5 es una norma antielusoria a aplicar por la administración tributaria. No parece, tal como está redactada, que esté destinada a que el propio contribuyente la aplique directamente. El contribuyente declarará la operación como la haya pactado con la otra parte y, si no está retribuida, la administración tributaria podrá aplicar esta presunción, que solo puede ser desvirtuada mediante prueba en contrario. Es una presunción *iuris tantum*, que admite prueba en contrario. La ley estima que en estos casos existen rentas, salvo que el contribuyente, utilizando cualquiera de los medios de prueba admitidos en Derecho, justifique la ausencia de retribución.

Los medios de prueba están regulados en los arts. 1216 y siguientes del Código Civil y 299 y siguientes de la Ley de Enjuiciamiento Civil. Entre ellos destacan los documentos públicos o privados. La prueba documental será la más utilizada para desvirtuar esta presunción, así como la contabilidad de un empresario o profesional. La presunción solo afecta a rentas del trabajo y del capital mobiliario e inmobiliario. No se aplica a los rendimientos derivados de actividades económicas o ganancias y pérdidas patrimoniales.

Operaciones Vinculadas

La Ley 36/2006, de 29 de noviembre, de medidas para la prevención del fraude fiscal, estableció una nueva regulación para las operaciones vinculadas (OV). Frente al régimen anterior, que indicaba la posibilidad de que la administración valorase a valor de mercado las operaciones realizadas entre personas o entidades vinculadas, el art. 41 en relación con el art. 16 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (LIS) establece como regla general:

1. Las operaciones efectuadas entre personas o entidades vinculadas se valorarán por su valor normal de mercado. Se entenderá por valor normal de mercado aquel que se habría acordado por personas o entidades independientes en condiciones de libre competencia. La Administración Tributaria podrá comprobar que las operaciones vinculadas realizadas entre personas o entidades vinculadas se han valorado por su valor normal de mercado y, en su caso, efectuará las correcciones valorativas que procedan.
2. Las personas o entidades vinculadas deberán mantener a disposición de la administración tributaria la documentación que se establezca reglamentariamente.

Rentas Exentas en el IRPF

La Ley del IRPF declara exentas determinadas rentas, es decir, las contempla en su hecho imponible, pero no las grava. El art. 7 de la Ley del IRPF enumera las rentas exentas de gravamen en el IRPF. Esta enumeración no tiene carácter ejemplificativo, sino que es de carácter cerrado con pretensiones de exhaustividad. Sin embargo, existen otros supuestos de rentas exentas tipificadas tanto por la propia ley como por otras leyes (art. 33.4 o 38).

Los supuestos del art. 7 no son susceptibles de analogía. El Tribunal Supremo no puede interpretar analógicamente, lo impide el principio de reserva de ley.

Diferencias clave

• Supuestos de no sujeción: El hecho imponible no ha tenido lugar (art. 20.2 LGT).
• Exenciones: Sí se ha realizado el hecho imponible, pero no sus consecuencias o no en todo su alcance (art. 22 LGT). A pesar de realizarse el hecho imponible, la ley exime del cumplimiento de la obligación tributaria principal.

Exención equivale a beneficios tributarios o fiscales: es toda norma de favor que excluye todo el pago tributario (exención total) o aligera el pago del tributo (exención parcial).

Contribuyentes del IRPF

Son contribuyentes las personas físicas que tengan su residencia habitual en territorio español. El art. 9 de la Ley del IRPF considera contribuyentes a todas aquellas personas que residan habitualmente en territorio español cuando se dé cualquiera de las siguientes circunstancias:

1. Criterio físico: Que permanezcan más de 183 días durante el año natural en territorio español. Para determinar este periodo de permanencia en territorio español, se computarán las ausencias esporádicas, salvo que el contribuyente acredite su residencia fiscal en otro país.
2. Criterio económico: Que radique en España el núcleo principal o la base de sus actividades o intereses económicos de forma directa o indirecta.
3. Criterio o presunción familiar: Se presumirá, salvo prueba en contrario, que el contribuyente tiene su residencia habitual en España cuando resida habitualmente en España el cónyuge no separado legalmente y los hijos menores de edad que dependan de aquel.

No se considerarán contribuyentes los nacionales extranjeros que tengan su residencia habitual en España por su condición de miembro de misiones diplomáticas u oficinas consulares (art. 8.2). Seguirán teniendo la condición de contribuyentes por el IRPF español los nacionales españoles que acrediten su nueva residencia fiscal en un país o territorio calificado reglamentariamente como paraíso fiscal. Esta regla se aplicará en el periodo impositivo en que se efectúe el cambio de residencia y durante los 4 periodos impositivos siguientes.

Las personas físicas que, teniendo domicilio o residencia habitual en otro estado de la UE, obtengan en España por rendimientos del trabajo y actividades económicas el 75% de sus rentas podrán optar por tributar en calidad de contribuyente por el IRPF español.

Régimen especial para trabajadores desplazados

Las personas físicas que adquieran su residencia fiscal en España como consecuencia de su desplazamiento a territorio español podrán optar por tributar por el Impuesto sobre la Renta de No Residentes, manteniendo la condición de contribuyentes por el IRPF durante el periodo impositivo en que se efectúe el cambio de residencia y durante los 5 periodos impositivos siguientes, cuando se cumplan las siguientes condiciones:

1. Que no haya sido residente en España durante los 10 años anteriores a su nuevo desplazamiento a territorio español.
2. Que el desplazamiento a territorio español se produzca como consecuencia de un contrato de trabajo.
3. Que los trabajos se realicen efectivamente en España. Se entenderá cumplida esta condición aun cuando parte de los trabajos se presten en el extranjero, siempre que la suma de las retribuciones correspondientes, de acuerdo con el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de No Residentes, exceda del 15% de todas las contraprestaciones del trabajo percibidas en cada año natural. En el caso de que en el contrato de trabajo el contribuyente asuma funciones en otra empresa del grupo en los términos establecidos en el Código de Comercio fuera del territorio español, el límite se elevará al 30%. Cuando no pueda acreditarse la cuantía de las retribuciones específicas correspondientes a los trabajos realizados en el extranjero, para el cálculo de la retribución correspondiente a dichos trabajos deberán tomarse en consideración los días que efectivamente el trabajador ha estado desplazado al extranjero.
4. Que dichos trabajos se realicen por una empresa o entidad residente en España o por un establecimiento permanente situado en España de una entidad no residente en territorio español.
5. Que los rendimientos del trabajo que se deriven de dicha relación laboral no estén exentos de tributación por el IRNR.
6. Se añade un nuevo requisito a partir del 1 de enero de 2015 para los trabajadores extranjeros desplazados a territorio español: que las retribuciones derivadas del contrato de trabajo en cada uno de los periodos impositivos en los que se aplique este régimen especial no superen la cuantía de 600.000€ anuales.