La Aplicación de los Tributos
1. La Gestión Tributaria
El derecho tributario puede ser contemplado desde un plano sustantivo o material, cuyo eje fundamental es la teoría de la obligación tributaria. Sin embargo, el fenómeno tributario también presenta una faceta procedimental. No basta con conocer qué es el tributo, cómo se articula jurídicamente, cuáles son los sujetos afectados, cómo se cuantifica la prestación y cómo se extingue la obligación. Todas estas son cuestiones que afectan a una visión estática del tributo. El tributo está encaminado a servir a una realidad social. Para conseguir y satisfacer los fines y objetivos, es necesario que el derecho establezca los procedimientos para que los entes públicos obtengan las sumas de dinero necesarias para atender las demandas de la colectividad. Se trata, entonces, de adoptar una visión dinámica del fenómeno tributario.
Los procedimientos aplicativos de los tributos constituyen lo que se conoce como derecho tributario formal. Estos procedimientos son:
- Procedimiento de liquidación: Determina la cuantía de la prestación tributaria que debe ser ingresada.
- Procedimiento de recaudación: Cobra materialmente la prestación debida.
- Procedimiento de revisión: Busca la adecuación al derecho de los dos procedimientos anteriores, permitiendo que tanto la administración como los particulares puedan impugnar actos que lesionen sus intereses.
Además, existen procedimientos especiales, como el procedimiento para efectuar consultas tributarias o el procedimiento de devolución de ingresos indebidos. La noción de procedimiento no se limita a la liquidación, inspección, recaudación y revisión, sino que también se aplica a actuaciones dentro de la administración para producir un acto administrativo de naturaleza tributaria. Estos procedimientos, por lo general, protegen intereses de los particulares frente a los intereses públicos.
2. El Procedimiento de Liquidación Tributaria
Clases de Procedimientos de Liquidación Tributaria
El procedimiento de liquidación se desarrolla a través de un conjunto de actos cuyo fin es cuantificar la prestación tributaria. Es un procedimiento administrativo especial, cuyo punto culminante es el acto de liquidación, es decir, la fijación por un órgano administrativo de la existencia y cuantía de una deuda tributaria.
Hay dos clases de procedimientos de liquidación:
- El tradicional o clásico.
- El moderno.
1. El Procedimiento Tradicional:
En este procedimiento se distinguen cuatro fases:
- Inicio del procedimiento a través de una declaración tributaria presentada por el sujeto pasivo.
- La administración, según los datos presentados, practica una liquidación provisional.
- La inspección comprueba la veracidad de los datos declarados.
- Se procede a la liquidación definitiva por los órganos de gestión, que podrán confirmar la provisional o rectificarla.
En el procedimiento clásico, el sujeto pasivo tenía una función limitada a la presentación de la declaración. Las demás fases correspondían a la administración.
Este procedimiento ha evolucionado, variando la función de la inspección tributaria y de los obligados tributarios en dos líneas fundamentales:
- Generalización de las autoliquidaciones tributarias: El contribuyente declara y cuantifica su deuda.
- Asunción por los órganos de inspección de funciones liquidadoras: La inspección comprueba, investiga y liquida el tributo.
Formas de Iniciación del Procedimiento de Liquidación
El art. 118 de la Ley General Tributaria (LGT) establece que la gestión tributaria se iniciará:
- Por una autoliquidación, comunicación de datos o declaración.
- Por una solicitud del obligado tributario.
- De oficio por la administración tributaria.
El procedimiento de liquidación no siempre finaliza en un acto de liquidación. Por ejemplo, la actuación investigadora de la inspección puede determinar que no exista deuda y, por consiguiente, no haya liquidación.
La Denuncia Pública
El art. 114 de la LGT establece:
- Mediante la denuncia pública se podrán poner en conocimiento de la administración tributaria hechos o situaciones que puedan ser constitutivas de infracciones tributarias o tener trascendencia para la aplicación de los tributos.
- Recibida una denuncia, se remitirá al órgano competente. Este podrá acordar el archivo si la considera infundada o si no se concretan o identifican los hechos o personas. Se podrán iniciar actuaciones si existen indicios suficientes de veracidad.
La denuncia es un acto de un particular que pone en conocimiento del órgano administrativo hechos que pueden llevar a la incoación de un procedimiento.
Requisitos formales de la denuncia:
- Objeto: Conductas que vulneran el ordenamiento tributario.
- Forma: Por escrito, con datos personales del denunciante, documentos y pruebas.
- Tiempo: Tras la finalización del plazo reglamentario para el cumplimiento de las obligaciones denunciadas.
- Lugar: Registros de las delegaciones y administraciones de la Agencia Tributaria.
La Declaración Tributaria
Concepto:
El art. 119 de la LGT define la declaración tributaria como:
Todo documento presentado ante la administración tributaria donde se reconozca o manifieste la realización de cualquier hecho relevante para la aplicación de los tributos. La presentación no implica aceptación o reconocimiento de la procedencia de la obligación tributaria. Reglamentariamente podrá determinarse los supuestos en que sea admisible la declaración verbal.
Ideas clave sobre la declaración tributaria:
- Es un documento (normalmente escrito, pero puede ser verbal en ciertos casos).
- Es una manifestación o reconocimiento espontáneo ante la administración.
- Contiene las circunstancias o elementos de un hecho imponible.
Modalidades:
- Declaración tributaria normal.
- Autoliquidaciones.
- Autoliquidaciones complementarias.
Declaración tributaria normal: El obligado tributario informa a la administración de las circunstancias de un hecho imponible.
Autoliquidaciones: El art. 120 de la LGT las define como:
Declaraciones en las que los obligados tributarios, además de comunicar los datos necesarios para la liquidación y otros de contenido informativo, realizan por sí mismos las operaciones de calificación y cuantificación necesarias para determinar e ingresar el importe de la deuda tributaria o, en su caso, determinar la cantidad que resulte a devolver o a compensar.
Autoliquidaciones complementarias: Completan o añaden nuevos datos a una declaración anterior. La cantidad a ingresar será la diferencia entre lo ya ingresado y la nueva cuota.
La Prueba en los Procedimientos de Gestión Tributaria
La prueba puede ser considerada como fin (demostrar la veracidad de un hecho) o como medio (instrumentos para obtener dicha demostración).
Medios de prueba:
La LGT remite a los medios y valoración de prueba del Código Civil y la Ley de Enjuiciamiento Civil: confesión, documentos públicos y privados, prueba pericial, conocimiento judicial, prueba testifical y presunciones.
Valor probatorio de las actas y diligencias de la inspección tributaria:
Tienen naturaleza de documento público y hacen prueba de los hechos, salvo que se acredite lo contrario. Su valor se circunscribe a los hechos comprobados directamente por el funcionario, no a sus calificaciones jurídicas.
La declaración tributaria:
Contiene una presunción de certeza de los hechos, pero no de las calificaciones jurídicas. El sujeto pasivo queda vinculado a los hechos declarados, pero no implica aceptación del gravamen. La administración no está obligada a ajustar las liquidaciones a los datos declarados.
Las presunciones:
- Iuris tantum: Admiten prueba en contrario.
- Iuris et de iure: Excluyen la prueba en contrario.
El art. 108.3 LGT contiene una presunción iuris tantum: La administración considerará titular de un bien o derecho a quien figure como tal en un registro fiscal u otro de carácter público, salvo prueba en contrario. Afecta a la titularidad, no a la valoración económica.
Las Consultas Tributarias
Se solicita información por dos vías:
- Información oral o verbal en las oficinas de información y asistencia al contribuyente.
- Información por escrito, siguiendo cauces orgánicos y reglamentados (consultas tributarias en sentido estricto).
Las consultas tributarias son peticiones por escrito de los sujetos pasivos y obligados tributarios sobre cuestiones de naturaleza tributaria que les afecten. La administración debe resolver expresamente en el plazo legal.
El art. 88.6 LGT establece que la administración debe contestar por escrito en el plazo de seis meses.
El art. 89 LGT señala que la contestación tiene efectos vinculantes para los órganos de la administración tributaria en su relación con el consultante. Los órganos deben aplicar los criterios de las consultas a cualquier obligado, siempre que exista identidad entre los hechos y circunstancias.
Las contestaciones tienen carácter informativo para el obligado tributario, quien no puede recurrir contra ellas, pero sí contra el acto administrativo posterior que aplique los criterios manifestados.
El Acto de Liquidación
Concepto:
El acto de liquidación forma parte del procedimiento. Es un acto administrativo que establece el importe de la deuda tributaria.
Características:
- Es un acto administrativo no normativo, con presunción de legalidad.
- Forma parte del procedimiento liquidatorio, culminándolo.
- Tiene efectos declarativos, no constitutivos de la obligación tributaria.
Contenido:
- Importe de la deuda.
- Hecho imponible que origina la liquidación.
- Sujeto deudor de la obligación.
- Motivación del acto de liquidación.
Clases de liquidaciones:
El art. 101 LGT distingue:
- Provisionales.
- Definitivas: Las practicadas en el procedimiento inspector previa comprobación e investigación de la totalidad de los elementos de la obligación tributaria, y las demás a las que la normativa otorgue tal carácter.